«Метод начисления» или «Кассовый метод»

Может ли ИП, применяющий ОСНО, учитывать доходы и расходы методом начисления?

Доходы и расходы при исчислении НДФЛ учитываются в порядке, предусмотренном гл.23 НК РФ.

Так, в п.1 ст.210 НК РФ указано, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст.212 НК РФ.

Согласно п.3 ст.225 НК РФ общая сумма НДФЛ исчисляется по итогам налогового периода (календарного года) применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Датой фактического получения дохода в денежной форме является день его выплаты, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (пп.1 п.1 ст.223 НК РФ).

На основании п.1 ст.221 НК РФ индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы в соответствии с п.3 ст.210 НК РФ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, но не более суммы таких доходов от осуществления предпринимательской деятельности.

Минфин России в ответ на вопрос, должен ли ИП, осуществляющий оптовую торговлю, для целей НДФЛ учитывать доходы и расходы по методу начисления, отметил особый порядок учета доходов и расходов в целях исчисления НДФЛ, указав на то, что законодательством о налогах и сборах использование иных методов учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями для целей исчисления НДФЛ не предусмотрено. Минфин также сообщил, что в гл.23 НК РФ не используются такие понятия, как «кассовый метод» или «метод начисления» (Письмо от 16.07.2013 № 03-04-05/27723). Аналогичные разъяснения также даны в Письмах Минфина России от 30.06.2016 № 03-04-05/38420, от 16.07.2014 № 03-04-05/34662 и др.

Следует отметить, что имеются судебные решения, в которых позиция судов согласуется с позицией Минфина России.

Так, в Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.01.2017 № Ф04-6018/2016 по делу N А81-838/2016 суд пришел к выводу, что расходы в налоговом периоде можно принять, если они фактически осуществлены и документально подтверждены в этом периоде. А поскольку ИП учел расходы по не оплаченным в периоде проверки товарам (работам, услугам), используя метод начисления, суд признал правомерным расчет инспекции расходов с применением кассового метода. При этом относительно Решения ВАС РФ от 08.10.2010 № ВАС-9939/10 отметил, что в нем указано на отсутствие для предпринимателей, избравших кассовый метод, дополнительных условий признания расходов, не предусмотренных ст.273 НК РФ.

В Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 22.04.2015 № Ф04-9695/2013 по делу № А81-5094/2012 суд признал действия ИП, который учитывал доходы и расходы по методу начисления, не соответствующими законодательству, указав, в частности, что основными условиями включения расходов в сумму профессионального вычета в налоговом периоде являются их фактическое несение и документальная подтвержденность в этом периоде. При этом суд отклонил ссылку предпринимателя на Решение ВАС РФ от 08.10.2010 № ВАС-9939/10, поскольку, по его мнению, в данном Решении не рассматривался вопрос о возможности применения предпринимателями при исчислении расходов метода начисления.

Вместе с тем имеются судебные решения, в которых суды указывают на то, что ИП для исчисления НДФЛ может применять по выбору «кассовый метод» или «метод начисления» (Постановления Президиума ВАС РФ от 08.10.2013 № 3920/13, Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.03.2019 № Ф02-471/2019 по делу № А69-1346/2018).

Таким образом, из вышеуказанного следует, что по вопросу возможности использования «метода начисления» при признании доходов и расходов для целей исчисления индивидуальными предпринимателями НДФЛ в судебной практике не выработано единой позиции.

Вывод:

Учитывая позицию Минфина России по вопросу методов признания доходов и расходов для целей исчисления индивидуальными предпринимателями НДФЛ, а также то, что налоговые органы в своей работе, как правило, руководствуются разъяснениями Минфина, существует риск возникновения налогового спора в случае использования ИП «метода начисления» для целей исчисления НДФЛ, в ходе которого ИП вероятнее всего придётся отстаивать свою позицию в судебном порядке. При этом предположить результат рассмотрения такого спора не представляется возможным из-за отсутствия единообразия в подходе судов к вопросу использования «метода начисления» для признания доходов и расходов ИП с целью исчисления НДФЛ.

Отметим, что из-за отсутствия единой позиции судов по данному вопросу ИП в случае возникновения налогового спора не может ссылаться на разъяснения Минфина России, согласно которым в случае, когда письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ или ВС РФ, налоговики, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в Интернете или со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий должны руководствоваться указанными актами и письмами судов (Письмо Минфина от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571 (направленном ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 № ГД-4-3/21097).